Ви помітили, що до кінця року ще далеко, але у Вас на рахунках ФОП вже майже досягнуто ліміт, який передбачений на Вашій групі системи оподаткування, а партії товару закуплені на півроку вперед і Ви не знаєте як Вам далі працювати, щоб не стався переліміт? У цій статті продемонструємо Вам, як правильно скласти договір комісії та працювати по ньому, щоб у Вашого ФОП вкінці року не було переліміту, а товар продався через посередника.
Поняття та правова природа договору комісії
Договір комісії є одним із видів посередницьких договорів. Загалом в цивільному законодавстві існує три види посередницьких договорів – договір доручення, агентський договір та договір комісії.
Зараз роз’яснимо відмінність між тими договорами, щоб Ви були впевнені, що Вам потрібен саме договір комісії.
Договір доручення. Згідно з ч. 1 ст. 1000 ЦК України, за договором доручення одна сторона (повірений) зобов’язується вчинити від імені та за рахунок другої сторони (довірителя) певні юридичні дії. Правочин, вчинений повіреним, створює, змінює, припиняє цивільні права та обов’язки довірителя. Договір доручення може бути як оплатним, так і безоплатним. Сторони можуть бути фізичні особи та/або суб’єктами господарювання. На підставі договору доручення має бути обов’язково видана довіреність. За договором доручення особа виступає від імені довірителя та за його рахунок. Договір доручення зазвичай використовують в особистих цілях або для вчинення певних дій (наприклад, довіреність на працівника для отримання товару, довіреність на працівника для підписання певного договору тощо). Агентський договір. Відповідно до ч. 1 ст. 295 Господарського кодексу України (далі – ГК України), агентська діяльність є підприємницькою діяльністю, що полягає в наданні комерційним агентом послуг суб’єктам господарювання при здійсненні ними господарської діяльності шляхом посередництва від імені, в інтересах, під контролем і за рахунок суб’єкта, якого він представляє. Агентський договір полягає у посередництві саме у здійсненні підприємницької діяльності. Сторонами можуть бути лише суб’єкти господарювання. Агентський договір завжди оплатний, розмір такої винагороди визначається безпосередньо в договорі. У агентському договорі особа виступає від імені довірителя та за його рахунок. Зазвичай агентський договір укладають у сфері надання послуг і агент шукає клієнтів для довірителя.
Договір комісії. Відповідно до ч. 1 ст. 1011 Цивільного кодексу України (далі – ЦК України), за договором комісії одна сторона (комісіонер) зобов’язується за дорученням другої сторони (комітента) за плату вчинити один або кілька правочинів від свого імені, але за рахунок комітента. Сторонами можуть бути як фізичні особи, так і суб’єкти господарювання. Договір комісії завжди оплатний, розмір винагороди визначається безпосередньо в договорі. Комісіонер виступає від свого імені, але за рахунок комітента. Договір комісії зазвичай укладають у сфері продажу товарів. Зауважимо, що при співпраці по договору комісії у комісіонера не виникає право власності на товар, який переданий комітентом, товар надалі належить комітенту, а комісіонер лише посередник.
Таким чином, договір доручення, агентський договір та договір комісії є посередницькими.
Однак, мають певні відмінності, які потрібно врахувати при визначенні, який саме договір Вам потрібен аби представляти Ваші інтереси.
Умови та необхідні додатки до договору комісії
Істотними умовами договору – це умови, без яких договір буде вважатись недійсним.
Істотними умовами договору комісії є:
Предмет договору. Предметом у договорі комісії виступає вчинення одного або декількох правочинів. Тобто у договорі комісії Ви обов’язково маєте зазначити в якій саме діяльності комісіонер буде представляти Ваші інтереси. Також в договорі потрібно назвати групу/и товарів, які будуть продаватись комісіонером;
Винагорода за діяльність комісіонера. Винагорода може бути виражена у конкретній сумі або у відсотках відповідно від суми реалізації товарів. Альтернативними умовами договору є умови, без яких договір буде вважатись дійсним, але бажано їх прописувати, щоб у разі виникнення судового спору сторона могла опиратись на умови самого договору, а не загальні норми законодавства. Альтернативними умовами договору комісії можуть бути:
Строк дії договору. У договорі Ви можете вказати конкретно визначений строк або ж договір буде вважатись припиненим з моменту повної реалізації товарів, переданих комітентом;
Асортимент товару. В самому договорі Ви можете не вказувати перелік всього товару, але у додатках до договору варто вказати для більшої прозорості договору;
Права та обов’язки сторін;
Порядок передачі товару та порядок повернення нереалізованого товару. У випадку, якщо комісіонеру не вийде продати весь товар, варто в договорі прописати порядок передачі товару назад комітенту;
Відповідальність сторін.
Форс- мажорні обставини. Слід також в договорі прописати за яких обставин сторони не нестимуть відповідальність;
Інші умови, які сторони вважають за потрібне включити в договір.
Варто розуміти, що чим детальніше Ви пропишете свій договір, тим у сторін буде більше гарантій щодо виконання умов договору та у випадку виникнення спору – буде наявний механізм захисту прав та інтересів, оскільки в договорі можна прописати свої умови, які Вас влаштовують (звичайно, умови договору повинні відповідати чинному законодавству України, у випадку невідповідності – договір вважається недійсним). Однак при судовому розгляді, суд буде перше посилатись на договір, який уклали сторони і у випадку відсутності тієї чи іншої умови, відштовхуватись від загальних норм чинного законодавства, що може бути не дуже вигідно тій чи іншій стороні даних правовідносин.
Окрім цього, згідно з ст. 1022 ЦК України, після вчинення правочину за дорученням комітента комісіонер повинен надати комітентові звіт і передати йому все одержане за договором комісії.
Отож, доцільно до договору додавати такі додатки:
Акт приймання-передачі товару. Цей акт свідчить про факт передачі товару комітентом комісіонеру і у випадку його втрати/знищення у комітента наявний доказ, що такий товар було передано іншій особі.
Звіт щодо проданого товару. Відповідно до ст. 1022 ЦК України комісіонер зобов’язаний після реалізації товару надати звіт комітенту щодо товару, який було продано.
Акт приймання-передачі наданих послуг. Даний акт потрібен для підтвердження факту надання комісіонером посередницьких послуг комітенту.
Акт приймання передачі нереалізованого товару. Якщо комісіонер не продав весь товар, отриманий від комітента, то даний акт потрібно підписати, щоб був наявний факт, який підтверджує повернення такого товару назад комітенту.
Якраз у акті наданих послуг Вам варто вказувати весь асортимент товару комітента, який реалізований комісіонером. При наявності цих додатків договір виглядатиме більш прозорим та законним, а також чітко буде прописано звідки взята сума, яка переказана на Ваш рахунок. Оскільки у випадку відсутності тих додатків, комісіонеру зараховується уся сума, що надійшла на рахунок як дохід, а не лише комісійна винагорода.
Ці додатки доцільно складати, коли планується переказ коштів. Також строк надання цих додатків потрібно чітко прописати в договорі.
Структура роботи фоп за договором комісії
Продемонструємо Вам на практиці, як може працювати договір комісії. Уявімо, що є ФОП-постачальник (комітент) та ФОП-продавець (комісіонер), які вирішили укласти договір комісії. Як зазначали раніше, згідно з ст. 1011 ЦК України, за договором комісії одна сторона, яка називається комісіонером – зобов’язується за дорученням другої сторони, яка називається комітентом, за плату вчинити один або кілька правочинів від свого імені, але за рахунок комітента.
Тобто ФОП-продавець зобовʼязаний від свого імені здійснити продаж товару. Також даний ФОП-продавець повинен мати зареєстровані КВЕДи на роздрібну торгівлю відповідних товарів та КВЕД 46.19. «Діяльність посередників у торгівлі товарами широкого асортименту».
Надалі після підписання договору комісії та отримання від ФОП-постачальника товару, не забуваємо скласти та підписати акт приймання-передачі товару! ФОП-продавець може продавати товар будь-яким зручним для нього способом: через мережу Інтернет, Нову Пошту, фізичний магазин тощо. Однак варто розуміти, що від покупців кошти отримує саме ФОП-продавець і відповідно він відповідає за фіскалізацію отриманих платежів за товар. Після повної реалізації або певної частини товару, в залежності як саме у Вас прописано у договорі, ФОП-продавець повертає грошові кошти внаслідок реалізації товару клієнтам з вирахуванням комісійної винагороди, розмір якої також прописаний в договорі. Перед переказом коштів ФОП-продавець повинен надати звіт та акт наданих послуг ФОП-постачальнику, у яких чітко буде прописана загальна сума, яку отримав ФОП-продавець на свій рахунок та розмір комісійної винагороди. Або ж ФОП-продавець може повну суму переказати на рахунок ФОП-постачальника, після того ФОП-постачальник переказує ФОП-продавцю суму його винагороди відповідно до договору комісії.
Податки ФОП-продавець сплачує з суми комісійної винагороди, а ФОП-постачальник – з суми надісланої ФОП-продавцем.
ФОП-и у податковій декларації не будуть вписувати загальний оборот по товарах, а тільки суму комісії.
Якщо у Вас виникає питання, яка краща група спрощеної системи оподаткування для роботи за договором комісії. То відповідь буде неочевидна, оскільки залежить від групи товарів, які продаєте та обсяг Вашого доходу. Якщо група товарів дозволяє перебувати на 2 групі оподаткування, то вигідніше ФОП-у перебувати на 2 групі, оскільки на 2 групі ФОП сплачує фіксований податок щомісяця. Станом на 2024 рік – це 1420 грн на місяць, за рік виходить 17 040 грн єдиного податку. На 3 групі ФОП сплачує податок у розмірі 5% від отриманого доходу, тобто тут вже податок залежить безпосередньо від доходу.
Таким чином, Вам варто прорахувати свій приблизний дохід на рік і співставити розмір податку, який буде більш вигідним для Вас.
Наявні нюанси договору комісії, які слід врахувати
Податківці у своїх повідомленнях та роз’ясненнях вказують, що ФОП-продавець, продавши товар по договору комісії повинен провести повну суму операції через касу, або може використовувати безготіковий спосіб рахунку і працювати без РРО.
Це означає, що податкова буде бачити весь оборот коштів на ФОП, а не лише % винагороди і при таких високих оборотах ризик перевірки високий.
Тому при перевірці потрібно обовʼязково мати правильно оформлений договір комісії, коректно зафіксоване одержання комісійної винагороди, звіти, акти приймання-передачі товару, акти приймання-передачі наданих послуг.
Найбільший ризик в тому, що договір комісії визнають недійсним і це означатиме, що ФОП-продавець мав повний оборот, а отже перевищили ліміти спрощеної системи. І на цей весь перевищений ліміт ФОП може самостійно сплатити 15% податку з суми переліміту або ж ДПС перекидує ФОП заднім числом на загальну систему оподаткування і зобов’язує ФОП сплатити 18% податку на дохід та 1.5% військовий збір від отриманого доходу за період перебування на загальній системі оподаткування.
Однак, аналізуючи судову практику, при наявності спору між ДПС та ФОП щодо визначення обсягу доходів за договором комісії. Суд дотримується позиції, що дохід ФОП-а, який у договорі комісії виступав комісіонером, являється лише комісійна винагорода, а не вся сума, що надійшла на рахунок. Наведемо для прикладу кілька судових рішень по цьому.
02.12.2021 року П’ятим Апеляційним судом розглядалась справа № 540/2683/21, де вирішувався спір між ДПС та ФОП-продавцем, який працював за договором комісії. ДПС відстоювала свою позицію щодо того, що доходом ФОП-продавця являється уся сума, яка надійшла йому на рахунок, незважаючи на договір комісії. Натомість ФОП-продавець стверджував, що його доходом є лише сума комісійної винагороди, а решта суми вважається доходом ФОП-постачальника, якому і переказав кошти ФОП-продавець.
Відповідно до умов договору комісії, комісійна винагорода становила 5% від договірної вартості реалізованого товару, які ФОП-продавець залишав собі, а решту надсилав на банківський рахунок ФОП-постачальнику. У ФОП-продавця були наявні усі додатки до договору комісії, в яких чітко прописувалась сума винагороди комісіонера.
Згідно додатків до договору комісії №1 від 03.01.2018 року – актів приймання- передачі №1 від 03.01.2018 року (на суму 3842 грн.), №2 від 01.04.2018 року (на суму 6376 грн.), №3 від 01.05.2018 року (на суму 14 065 грн.), №4 від 01.06.2018 року (на суму 378 грн.), №5 від 26.07.2018 року (повернення продукції на суму 3 302 грн.), №6 від 01.08.2018 року (на суму 260 747 грн.), №7 від 30.08.2018 року (на суму 75 765 грн.), №8 від 30.09.2018 року (на суму 61645 грн.) – ФОП-продавець протягом 2018 року отримав від ФОП-комітента за договором комісії №1 від 03.01.2018 року продукції (мобільні телефони, мобільні термінали стільникового зв`язку, планшети, комп`ютерну техніку та аксесуарів до них) на загальну суму 419 516 грн.
З огляду на те, що відповідно до положень ст. 292 Податкового кодексу України доходом ФОП-продавця за вказаними договорами комісії фактично є суми 20 976,75 грн. та 4 265,60 грн., а не 466 070,09 грн., як встановлено під час перевірки, колегія суддів погодилась із тим, що рішення ДПС щодо застосування штрафних санкій є неправомірним та підлягає скасуванню.
07.04.2021 року Другий Апеляційний суд ухвалив постанову по справі № 520/3793/2020, в якій ДПС також позиціонувала, що доходом ФОП-продавця є вся отримана сума на рахунок ФОП та своїм рішенням зобов’язує даного ФОП сплатити штрафні санкції, що ФОП-продавець оскаржував в судовому порядку.
Між ФОП-продавцем та ФОП-постачальником також був укладений договір комісії, в якому передбачено, що товар, який надійшов до комісіонера від комітента для здійснення передбачених у цьому договорі угод, є власністю комітента, а кошти, виручені від продажу третім особам-покупцям товару, що належить комітенту є власністю комітента. Суд в даній справі аргументував, що при відсутності переходу права власності на товар при його передачі від комітента до комісіонера, грошові кошти, отримані ФОП-продавцем від третіх осіб в якості оплати вартості товару на виконання вимог договору комісії, не є доходом ФОП-продавця від реалізації товарів.
Наведений висновок відповідає правовій позиції Верховного Суду викладений у постанові від 17.07.2020 року по справі №826/8493/18.
На доказ того, що кошти були надіслати ФОП-постачальнику, ФОП-продавець надав розрахункові квитанції суду.
За таких обставин, колегія суддів погодилась із доводами ФОП-продавця, що оскаржувані рішення податкового органу винесені з порушенням норм чинного законодавства, є протиправними, а тому підлягають скасуванню.
Таким чином, навіть, якщо ДПС не буде брати до уваги договір комісії та стверджувати, що Ваш дохід становить вся сума, яку ви отримали на рахунок, Ви завжди матимете можливість звернутись до суду для оспорювання такого рішення ДПС.
Наш підсумок
Договір комісії є не лише спасінням для ФОП-ів, у яких обсяг доходу підходить вже до встановленого ліміту на поточний календарний рік, але і певним механізмом співпраці між ФОП-ами, які займаються торгівлею товарів.
Однак, договір комісії є досить складним і потребує чіткої регламентації для того, щоб співпраця по ньому була прозорою та законною. Оскільки не врахувавши кілька моментів даний договір може визнаватись недійсним або ж працювати в неправильному руслі. Найбільшим ризиком даного договору є те, що доходом ФОП-продавця (комісіонера) буде визнаватись вся отримана сума на рахунок за звітний період. Однак, не все так однозначно. Якщо брати до уваги судову практику, то слід розуміти, що рішення ДПС не є останньою інстанцією, його можна оскаржити в судовому порядку і добитись позитивного результату. Проте варто пам’ятати, що наявність лише договору комісії мало, мають бути обов’язково всі додатки для підтвердження дійсності Вашого доходу.
А одним з найбільших переваг цього договору є те, що ФОП-продавець отримає первинні документи на товар при отримані товару у ФОП-постачальника і декларувати ФОП-продавець буде лише комісійну винагороду, а ФОП-постачальник отриману різницю від суми проданого товару та комісійної винагороди.
